Dichiarazione infedele: soglie, prescrizione, reato penale

• La dichiarazione infedele si realizza quando è effettuata una dichiarazione dei redditi che presenta errori.
• Può comportare sanzioni sia di tipo amministrativo sia penale.
• In presenza di una dichiarazione infedele, si può porre rimedio con il ravvedimento operoso.

La dichiarazione infedele si realizza quando un soggetto pone in essere errori nella dichiarazione dei redditi. Gli errori possono essere volontari o dovuti a condotte negligenti. In ogni caso, comportano una sanzione amministrativa.

La dichiarazione infedele diventa reato se comporta un’evasione che supera la soglia di 100 mila euro, come previsto dall’art. 5 D.Lgs. 74 del 2000.

Tramite il ravvedimento operoso si può ottenere la riduzione della sanzione amministrativa. La condotta integra anche una causa di non punibilità per il reato. 

Dichiarazione infedele: definizione

Una dichiarazione infedele si realizza ogni qualvolta vengano commessi degli errori nella redazione della dichiarazione dei redditi. Potrebbero essere indicati redditi in misura minore rispetto a quelli percepiti o anche delle passività inesistenti, che possono incidere sulle imposte dovute.

La dichiarazione per effetto dell’intervento del legislatore è divenuta il presupposto principale dell’evasione, soprattutto a seguito della riforma introdotta dal D.Lgs. 74 del 2000. La tutela penale, infatti, si concentra sulla dichiarazione dei redditi, cioè fino al momento della presentazione della dichiarazione il soggetto non risponde di condotte fraudolente. Il legislatore sembra consentire al privato di fare marcia indietro fino a quando è possibile.

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Dichiarazione infedele: art. 4 D.Lgs. 74/2000

Il D.Lgs. 74 del 2000 prevede, all’art. 4, il reato di dichiarazione infedele, sanzionando il reato posto in essere da:

chiunque, al fine di evadere le imposte sui redditi o sul valore aggiunto, indica in una delle dichiarazioni annuali relative a dette imposte elementi attivi per un ammontare inferiore a quello effettivo od elementi passivi inesistenti.

La norma prevede due condizioni:

1. l’imposta evasa deve essere superiore alla somma di 100 mila euro;
2. l’ammontare complessivo degli elementi attivi sottratti all’imposizione, anche mediante indicazione di elementi passivi inesistenti, è superiore al dieci per cento dell’ammontare complessivo degli elementi attivi indicati in dichiarazione o, comunque, è superiore a euro due milioni.

Le due condizioni devono verificarsi entrambe affinché sia integrato il reato. Devono, inoltre, ricorrere rispetto a ciascuna imposta. 

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Dichiarazione infedele: soglie di punibilità

La lettera g) dell’art. 1 del D.Lgs. 74/2000 definisce il concetto di soglia:

le soglie di punibilità riferite all’imposta evasa si intendono estese anche all’ammontare dell’indebito rimborso richiesto o dell’inesistente credito d’imposta esposto nella dichiarazione.

Il regime delle soglie è stato modificato nel 2019. L’art. 39, comma 1, lett. d), del d.l. n. 124/2019, conv. in legge n. 157/2019, ha:

• aumentato la pena edittale, fissando la cornice edittale in 2 anni di reclusione nel minimo e 4 anni e 6 mesi di reclusione nel massimo;
• ridotto le soglie di punibilità, passando da una soglia di 150.000,00 ad una di 100.000,00 euro. Anche la soglia del complessivo ammontare degli elementi passivi è stata modificata. In questo caso, si è passati da 3.000.000 euro ad una soglia di 2.000.000, euro

Le soglie hanno la funzione di individuare la rilevanza penale della condotta. Si è molto discusso sull’elemento soggettivo in rapporto alle soglie.

In particolare, il reato è a dolo specifico, quindi  la condotta deve essere finalizzata all’evasione delle imposte. È sempre apparso complesso individuare il dolo rispetto alle soglie. L’agente dovrebbe rappresentarsi il superamento della soglia stessa, circostanza che non è preventivabile al momento della dichiarazione, in quanto soggetto non sa in concreto a quanto ammonterà l’evasione.

Quindi, l’orientamento principale ritiene che non siano necessari l’elemento della rappresentazione e la volontà rispetto al superamento della soglia. 

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Dichiarazione infedele: esempio

In via esemplificativa, possono costituire condotte che costituiscono dichiarazione infedele, le dichiarazioni effettuate con:

• indicazioni errate o omesse per l’individuazione del contribuente;
• indicazioni errate e/o omesse per la determinazione del tributo;
• indicazioni errate/omesse su elementi rilevanti per i controlli;
• irregolare compilazione del modello relativo agli studi di settore;
• omessa compilazione del modello relativo agli studi di settore;
• omessa compilazione del modello relativo agli studi di settore.

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Dichiarazione infedele: sanzioni

Il legislatore ha previsto un ampio ventaglio di condotte che possono integrare il reato di dichiarazione infedele. Inoltre, ad esse corrisponde un regime sanzionatorio. Infatti, sul punto sono state previste sia sanzioni penali sia amministrative. A tal proposito ricordiamo che il legislatore ha anche previsto la facoltà di confisca. 

​​La confisca è un istituto variegato. Non è soltanto una misura di sicurezza, ma può essere anche:

• misura di sicurezza della pena, 
• misura di prevenzione;
• sanzione amministrativa, 
• può avere funzione reintegratoria e ripristinatoria.

La differenza di disciplina dipende dalla circostanza che sia o meno superata la soglia di gravità di cui abbiamo poc’anzi parlato. Al di sopra della soglia si applica la tutela penale, mentre al di sotto della soglia, invece, opera il regime amministrativo. 

Di seguito esamineremo quali sono le:

1. sanzioni amministrative;
2. sanzioni penali.

1. Dichiarazione infedele e sanzioni amministrative 

L’art. 1 co. 2 del D.Lgs. n. 471/97 disciplina le c.d. sanzioni amministrative da applicare laddove siano posti in essere violazioni tributarie e in caso di dichiarazione infedele.  

In particolare, si prevede il seguente regime di sanzioni:

• dal 90% al 180% della maggiore imposta dovuta, ossi l’imposta che si sarebbe stata dovuta pagare se fossero stati dichiarati gli effettivi redditi;
• dal 90% al 180% della differenza del credito utilizzato, ossia la parte del credito di imposta che è conseguibile illecitamente per avere indicato passività inesistenti.

In caso di errore involontario, comunque il soggetto risponde della dichiarazione infedele. Se c’è buona fede viene però applicata la sanzione del 90%.

In alcuni casi, invece, è previsto un aumento della sanzione del 50% nel caso di:

• uso di documentazione falsa;
• realizzazione di operazioni inesistenti, mediante artifici o raggiri o condotte fraudolente.

In questi casi, si può verificare un aumento della sanzione, dal 135 al 270%. L’aumento della metà è effettuato sulla sanzione che viene erogata in concreto dall’Agenzia delle entrate. 

In via esemplificativa, sono previste sanzioni qualora sia effettuata una dichiarazione in cui si indica:

• un reddito o valore della produzione imponibile inferiore a quello accertato;
• un’imposta inferiore a quella dovuta;
• un credito superiore a quello spettante;
• indebite detrazioni d’imposta o deduzioni dall’imponibile. 

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2. Dichiarazione infedele e sanzioni penali

Come abbiamo avuto modo di sottolineare, la dichiarazione infedele può costituire anche reato tributario, come disciplinato dall’art. 4 del D.Lgs. 74 del 2000. ​​L’art. 4 prevede come sanzioni anche la reclusione da 2 anni a 4 anni e 6 mesi, laddove ricorrano le predette condizioni. 

L’art. 13 co 2 prevede anche delle cause di non punibilità per dichiarazione infedele. Infatti, si prevede che non è punibile il reato tributario, se è estinto con alcune condotte specifiche. È necessario integrale pagamento degli importi dovuti tramite:

• ravvedimento operoso;
• presentazione della dichiarazione dei redditi omessa entro il termine di presentazione della dichiarazione dei redditi relativa al periodo d’imposta successivo.

Questi atti devono però essere compiuti prima che il soggetto abbia avuto conoscenze delle operazioni di accertamento condotte dall’ente impositore o del procedimento penale. 

Inoltre, si prevede anche una diminuzione della sanzione di 1/3:

• prima dell’apertura del dibattimento in primo grado,
• se le somme evase come conseguenza del delitto siano state pagate;
• qualora la norma trovi applicazione anche a seguito delle speciali procedure conciliative o di adesione all’accertamento.

Tra le altre misure che possono essere adottate nei confronti del reo, ci sono anche alcune forme di confisca. In particolare, l’art. 12 bis disciplina la confisca del prezzo o del profitto dei reati tributari, salvo siano di proprietà di altri soggetti. 

Si prevede anche la possibilità di procedere a confisca per equivalente, cioè di altri beni che non sono quelli che sono profitto o prezzo del reato. Ricordiamo che la giurisprudenza qualifica la confisca per equivalente come una pena sostanziale, non come una misura di sicurezza. 

Tuttavia, possiamo però evidenziare che il prezzo o profitto è costituito dal risparmio di imposta, quindi è, in sostanza, denaro. La giurisprudenza ha precisato che la confisca di denaro costituisce sempre confisca diretta. 

Il comma 2 dell’articolo 12-bis prevede poi che la confisca non operi per la parte che il contribuente si impegna a versare all’amministrazione finanziaria, anche in presenza di sequestro.

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Dichiarazione infedele e ravvedimento operoso

Come dicevamo nel paragrafo precedente, il ravvedimento operoso costituisce uno strumento con il quale è possibile sanare i vizi della dichiarazione, pagare le imposte dovute e, soprattutto, non incorrere nella sanzione penale.

A fronte del pagamento spontaneo, sono anche ridotte le relative sanzioni. Tale riduzione cresce in modo inversamente proporzionale al tempo impiegato per regolarizzare, cioè minore è il tempo tra dichiarazione infedele e regolarizzazione, maggiore sarà la riduzione. 

La disciplina del ravvedimento operoso è stata introdotta dall’art. 13 del D.Lgs. 472/1997 (Disposizioni generali in materia di sanzioni amministrative per le violazioni di norme tributarie) e recentemente modificata con il D.L. 34/2019 (c.d. “Decreto crescita”).

Al fine di procedere al ravvedimento operoso, è necessario:

1. presentare telematicamente la dichiarazione integrativa che corregge l’errore;
2. effettuare il versamento delle maggiori imposte dovute con la sanzione ridotta per effetto del ravvedimento operoso.

Per approfondire l’argomento, ti consigliamo Calcolo ravvedimento operoso: cos’è e come funziona

Calcolo sanzioni in caso di ravvedimento operoso 

In base allo scaglione temporale in cui si inserisce il ravvedimento operoso, si procede poi al calcolo della riduzione della sanzione, sulla base di quanto riportato in tabella.

Come avrai notato, la disciplina della dichiarazione infedele è insidiosa e può comportare molteplici conseguenze gravi. Proprio per tale ragione potrebbe risultare necessario ricorrere ad un professionista. Ti suggeriamo allora di contattare uno degli avvocati deQuo, inviando per esempio una richiesta di preventivo.

Dichiarazione infedele – Domande frequenti

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